회계변경
회계정책의 선택 및 적용
기업은 거래나 기타 사건 또는 상황에 대하여 한국채택국제회계기준을 적용하여야 한다. 한국채택국제회계기준은 회계정책의 적용 대상인 거래, 기타 사건 및 상황에 관한 정보가 목적 적합하고 신뢰성 있게 재무제표에 반영될 수 있도록 한다. 그러나 이러한 회계정책의 적용 효과가 중요하지 않은 경우에는 그 회계정책을 적용하지 않을 수 있다.
거래, 기타 사건 및 상황에 대하여 구체적으로 적용할 수 있는 한국채택국제회계기준이 없는 경우 경영진은 판단에 따라 회계정책을 개발 및 적용하여 회계정보를 작성할 수 있으며, 이때 회계정보는 다음의 특성을 모두 보유하여야 한다.
한국채택국제회계기준이 없는 경우 경영진은 다음 사항을 순차적으로 참조하여 적용 가능성을 고려한다. 단, 아래의 3과 4의 고려 사항은 1과 2의 내용과 상충하지 않아야 한다.
한국채택국제회계기준에서 특정 범주별로 서로 다른 회계정책을 적용하도록 규정하거나 허용되는 경우를 제외하고는 유사한 거래, 기타 사건 및 상황에는 동일한 회계정책을 선택하여 일관성 있게 적용한다. 일관성 있게 회계정책을 적용함으로써 재무제표의 기간별 비교가능성을 높일 수 있다.
회계변경의 종류
기업이 재무제표를 작성할 때 거래나 사건 또는 상황에 대하여 두 가지 이상의 회계정책 중 한 가지를 선택하여 적용하는 경우가 있다. 예를 들어 재고자산의 단가를 결정할 때 선입선출법과 평균법 중 한 가지 방법을 선택하거나, 유형자산에 대해서 원가 모형과 재평가 모형 중 한 가지 방법을 선택하는 경우가 여기에 해당한다. 또한 재무제표를 작성하는 과정에서 회계추정이 필요한 경우도 많다. 예를 들어 유형자산의 내용연수를 추정한다든가, 충당부채의 발생 금액을 추정하는 경우가 여기에 해당한다.
기업이 선택한 회계정책이나 회계추정을 변경하면 재무제표의 비교가능성이 작아질 수 있기 때문이다. 그러나 기업환경이나 회계추정을 변경하지 못하게 하면 오히려 목적 적합한 회계정보를 제공하기 어려울 수 있다.
회계변경이란 기업이 선택하고 적용하여 오던 회계정책이나 회계추정을 변경하는 것을 말한다. 변경의 타당성이 인정된다면 작년도에 적용했던 회계정책이나 회계추정의 변경을 허용하는 것이 더 유용한 회계정보를 제공할 수 있을 것이다.
회계정책의 변경
회계정책의 변경이란 지금까지 기업이 적용하여 오던 회계정책을 바꾸는 것을 말한다. 그러나 회계정책은 기업이 임의로 변경할 수 없으며, 다음 중 하나에 해당하는 경우에만 가능하다.
위의 두 가지 조건 중 어느 하나를 충족하는 경우가 아니라면 동일 기간 내에 그리고 기간 간에 동일한 회계정책을 적용하여야 한다. 그러나 다음의 경우는 회계정책의 변경에 해당하지 않는다.
기업이 적용하여 왔던 회계정책이 한국채택국제회계기준에서 허용하는 방법이 아닌 경우, 이를 한국채택국제회계기준에서 허용하는 방법으로 변경하는 것은 회계정책의 변경이 아니라 후술하는 오류의 수정에 해당한다. 회계정책 변경으로 구분되기 위해서는 변경 전과 변경 후의 회계정책이 모두 한국채택국제회계기준에서 허용하는 방법이어야 하며, 전술한 문단 14의 두 가지 변경의 조건 중 한 가지를 충족하여야 한다.
한국채택국제회계기준의 범위 내에서 회계정책의 변경에 해당하는 경우는 많지 않다. 본서에서 지금까지 설명했던 여러 가지 회계처리 중 회계정책의 변경에 해당하는 사례는 다음과 같다.
유형자산이나 무형자산을 원가 모형으로 측정하다가 재평가 모형을 최초로 적용하는 경우도 회계정책의 변경에 해당하나, 이는 기준서 제1008호를 적용하지 않고 기준서 제1016호 '유형자산' 또는 기준서 제1038호 '무형자산'에 따라 회계한다. 후술하겠지만 회계정책 변경은 기준서 제1008호에 따라 소급 적용하고 비교재무제표를 재작성하여야 한다. 그런데 유무형 자산에 대해서 원가 모형을 적용하다가 최초로 재평가 모형을 적용할 때 소급 적용을 요구한다면 비교 표시되는 과거 연도의 해당 자산의 공정가치를 일일이 파악해야 하므로 실무적으로 적용하기가 어려울 수 있다. 따라서 유무형 자산에 대해서 재평가 모형을 최초로 적용할 경우에는 소급 적용을 하지 않고 최초 적용 시점부터 전진적으로 회계한다.
그러나 재평가 모형을 적용하다가 다시 원가 모형으로 변경하는 것은 회계정책의 변경으로 인정되기는 어려울 것이다. 기준서에서 언급한 바와 같이 회계정책의 변경으로 인정되기 위해서는 변경으로 인하여 신뢰성 있고 더 목적 적합한 정보를 제공할 수 있어야 한다. 당초 기업이 원가 모형으로 변경했을 때 이와 같은 변경의 정당성에 대한 근거를 제시했을 것인데, 이후 재평가 모형에서 원가 모형으로 변경한다면 당초 제시했던 근거가 잘못된 것임을 인정하는 결과가 될 것이다. 또한 공정가치가 원가에 비해 더 목적 적합한 정보라는 점에서 이견이 없기 때문에 재평가 모형에서 원가 모형으로의 변경이 더 목적 적합한 정보를 제공하는 것이라고 주장하는 것도 수용되기 어렵다. 따라서 재평가 모형에서 원가 모형으로의 변경은 무조건 허용되기가 어려울 것으로 판단된다.
한편 유형자산으로 분류되어 원가 모형을 적용하던 사무용 건물을 제삼자에게 임대하고 이를 투자부동산으로 재분류한 후 공정 가치모형을 적용하기 위해 시작하는 것은 부동산의 용도변경에 해당하므로 회계정책의 변경이 아니다. 따라서 유형자산을 투자부동산으로 변경하는 시점부터 투자부동산과 관련된 회계기준을 적용하며, 후술하는 소급 재작성이 요구되지 않는다.